Verbrauchsfolgebewertung: So geht FIFO ganz leicht

Viele Lehrgangsteilnehmer, und leider auch manche Aufgabenautoren, kommen mit Aufgaben zur Verbrauchsfolgebewertung nicht klar. Nicht nur daß längst vergessene Methoden wie HIFO oder LOFO noch immer in ihrer wohlverdienten Totenruhe gestört werden; auch die Rechenwege sind manchen Teilnehmern ein Buch mit sieben Siegeln. Dabei ist es eigentlich ganz einfach, wenn man es sich mal verdeutlich. Das tun wir in diesem Artikel am Beispiel der FIFO-Methode.

Im folgenden Beispiel wird ein Anfangsbestand [AB] i.H.v. 200 Stück eines Artikels zu je 4 Euro durch die Eröffnungsinventur festgestellt. Dann kommen vier Lieferungen mit unterschiedlichem Wert pro Stück hinzu:

Anfangsbestand und Lagerzugänge während einer Periode Menge Preis Wert FIFO-Bilanz FIFO-Kosten AB 200 Stück 4,00 Euro/Stück 800,00 Euro 200 Stück 1 400 Stück 4,20 Euro/Stück 1.680,00 Euro 400 Stück 2 300 Stück 5,00 Euro/Stück 1.500,00 Euro 20 Stück 280 Stück 3 50 Stück 5,50 Euro/Stück 275,00 Euro 50 Stück 4 100 Stück 6,00 Euro/Stück 600,00 Euro 100 Stück 1.050 Stück 4.855,00 Euro 170 Stück 880 Stück

Der Schlußbestand, der durch Inventur festgestellt wird, betrage 170 Stück. Der Marktwert am Bilanzstichtag liege bei 6,50 Euro pro Stück. Verderb oder anderweitiger Verlust sei nicht zu berücksichtigten. Wie ermitteln wir den FIFO-Wert?

Die grundlegende Methode ist ganz einfach

Man muß sich eigentlich nur klar machen, daß "FIFO" ja die Abkürzung für "First In, First Out" ist: was zuerst reingeht, kommt auch zuerst wieder raus – das Warteschlangenmodell. Folgt man dem, dann muß einleuchten, daß was zuletzt reingegangen ist, am Schluß noch liegt. Aus den untersten (im Beispiel 170) Stück muß also der Schlußbestand berechnet werden. Wo aber kommen diese 170 Stück her?

Die letzte Lieferung Nr. 4 i.H.v. 100 Stück ist noch ganz vorhanden. Die vorletzte Liefertung (Nr. 3) im Umfang von 50 muß auch noch im Lager liegen. Das macht zusammen aber nur 150 Stück. Also müssen von der 2. Lieferung im Umfang von insgesamt 300 Stück noch 20 Stück übrig sein. Jetzt müßte verständlich sein, daß der Wert des nach der nach FIFO-Methode (§256 HGB) bewerteten Schlußbestandes 100 x 6,00 + 50 x 5,50 + 20 x 5,00 = 975,00 Euro ist.

Weitere Implikationen

Fragt ein Aufgabenlyriker, wie hoch denn die Aufwendungen seien, die hier entstanden sind, dann sind manche Prüfungsteilnehmer ganz aufgeschmissen. Das muß nicht sein, denn man muß verstehen, daß Lagerbedarfsobjekte bei Kauf aktiviert und bei Entnahme zu einer (kostengleichen) Aufwendung werden. Kurz gesagt ist ein Aufwand, was verbraucht wurde. Verbraucht wurde, was nicht mehr liegt. Kann man also den Schlußbestand bei FIFO "von unten nach oben" berechnen (rot), so kann der Aufwand "von oben nach unten" ermittelt werden (magenta). Der Aufwand wäre also 200 x 4,00 + 400 x 4,20 + 280 x 5,00 = 3.880,00 Euro.

Wichtig ist zu erkennen, daß 170 Stück noch liegen und 880 Stück verbraucht wurden. Das macht zusammen die Summe aller Mengen i.H.v. 1.050 Stück.

Den Aufwand von oben runterwärts auszurechnen, ist richtig aber bisweilen umständlich, denn manchmal sind es sehr viele Zeilen. Daher gibt es eine Abkürzung: wurde der Schlußbestand im Beispiel mit 975 Euro bestimmt, so genügt es, diesen Schlußbestand von der Summe aller Werte i.H.v. 4.855 Euro zu subtrahieren: mit 4.855 – 975 = 3.880 Euro kommt man ebenso auf den Wert des Schlußbestandes.

Ach ja: teilt man den Wert des Schlußbestandes i.H.v. 975 Euro durch die 170 am Schluß der Periode noch lagernden Exemplare, so kommt man auf eine Bewertung i.H.v. 5,7353 Euro pro Stück. Dies gilt aber nur für den Endbestand: die 880 verbrauchten Stück sind zusammen 3.880 Euro oder pro Stück 4,0909 Euro wert. Die Bewertung eines verbrauchten und die Bewertung eines gelagerten Exemplares entsprechen einander bei FIFO nicht. Das tun Sie nur und ausschließlich bei der Durchschnittsmethode (§240 Abs. 4 HGB).

FIFO wie LIFO, Jacke wie Hose?

Wer das mit FIFO verstanden hat, der kann auch LIFO berechnen. Das geht nämlich genauso, nur umgekehrt. LIFO bedeutet ja "Last In, First Out". Was zuletzt in das Lager reingeht, kommt zuerst wieder ans Licht. Der Schlußbestand ist also entgegen dem vorstehenden Beispiel von "oben" und der Aufwand ebenfalls in umgekehrter Weise "von unten" zu rechnen. Die Methode ist dabei aber genau dieselbe: wer ein Mal lernt, kann beherrscht zwei verschiedene Methoden. Der Leser mag das selbst nachrechnen oder mit dem FIFO-LIFO-Modellrechner ausprobieren.

Außerplanmäßige Wertminderungen

Sinkt der Marktwert des betrachteten Materials auf sagen wir mal 5 Euro am Stichtag, so wäre die vorstehende Rechnung steuerrechtlich nach wie vor uneingeschränkt richtig, weil ein Marktwert stets vorübergehend ist und Teilwertabschreibungen bei vorübergehender Wertminderung nach §6 Abs. 1 Nr. 2 EStG verboten sind. Nach §253 Abs. 3 Satz 1 HGB sind sie jedoch verpflichtend vorzunehmen. Die Aufgabe hätte jetzt also zwei gleichermaßen richtige Lösungen. Handelsrechtlich wäre neben der vorstehenden steuerrechtlichen Rechnung mit 5 x 170 = 850 Euro zu bewerten und eine außerplanmäßige Abschreibung um 125 Euro vorzunehmen.

Vorsicht, BilMoG!

Durch das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) werden voraussichtlich nur noch FIFO und LIFO als zulässige Bewertungsmethoden in §256 HGB geschrieben und Einzelvorschriften zur Bewertung verändert. Dies wird vorstehend noch nicht betrachtet. Wir werden jedoch an gleicher Stelle ausführlich über das BilMoG berichten. Dieser Artikel stellt jedoch nur den Sachstand 2008 dar. Steuerrechtlich ist jetzt schon LIFO die ausschließlich zulässige Methode (R 6.9 Abs. 1 EStR), was ein Rezept für Gammelfleich darstellt, und im Rahmen der internationalen Rechnungslegung ist nach IAS 2.25 nur noch FIFO die einzig zulässige Verbrauchsfolgemethode.

Links zum Thema: FIFO, LIFO und die SGD: veraltete Aufgaben, falsche Lösungen | BilMoG: Übersicht über geplante Neuregelungen im Handelsrecht | Lagerwesen: FIFO, LIFO und die Lagerdauer | Verbrauchsfolgebewertung: denn sie wissen nicht, was sie tun | Verbrauchsfolgerechner für Excel | Skript zu Disposition und Umlaufbewertung (interne Links)

Hinweise auf relevante Inhalte der BWL CD: [Lexikon]: "FIFO-Verfahren", "Durchschnittsmethode", "LIFO-Verfahren", "Verbrauchsfolgebewertung". [Manuskripte]: "Buchführung Abschlüsse.pdf", "Buchführung Geschäftsbuchungen Skript.pdf", "Disposition.pdf". [Excel]: "FIFO-LIFO Modellrechnung.xls".
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