IPSAS: ein Weg, den Deutschland (noch) nicht geht

IPSAS sind die "International Public Sector Accounting Standards", ein internationales Regelwerk, das in enger Anlehnung an die IFRS (IAS) Vorschriften für die Rechnungslegung öffentlicher Körperschaften enthält. Standardsetter ist das Public Sector Committee, eine Organisation der International Federation of Accountants (IFAC). Ziel dieser Organisation ist eine weltweite Vereinheitlichung der Rechnungslegung staatlicher Stellen, wobei Bundes-, Landes- und Kommunalbehörden gleichermaßen zur Zielgruppe gehören. Die IPSAS stehen auch für Deutschland im Zuge einer zögerlich begonnenen Verwaltungsreform an, aber meint man es wirklich ernst damit?

Qualität und Vergleichbarkeit

Die Standards sollen die generelle Qualität der öffentlichen Rechnungslegung verbessern und international vergleichbar machen. Hierzu werden Standards beschlossen und in Kraft gesetzt, die Regelungen der IFRS auf die speziellen Gegebenheiten des öffentlichen Sektors beziehen. Den IAS zugrundeliegende Definitionen und Strukturen werden hierfür modifiziert, bleiben aber eng am Vorbild der IFRS angelehnt. Die auf diese Art entstehende Ähnlichkeit unternehmerischer und öffentlicher Rechnungslegung erbringt einen zusätzlichen Synergieeffekt.

True and Fair View für den Staat!

Durch eine Umstellung auf die IPSAS würde das Rechnungswesen staatlicher Stellen, das derzeit noch in den jahrhundertealten Formen der Kameralistik erstarrt ist, auf den True and Fair View Presentation Grundsatz der IFRS ausgerichtet. Es würde neben einer Vermögensrechnung, die der Bilanz ähnelt, um eine Gewinn- und Verlustrechnung und eine Kapitalflußrechnung erweitert. Zahlreiche Offenlegungspflichten würden zu den wenigen bisherigen Ausweispflichten hinzutreten; Korruption und Vetternwirtschaft würden durch die Pflicht zur Berichterstattung über nahestehende Parteien wirksam bekämpft werden. Während schon nach Handelsrecht die Unternehmen zu einer Vielzahl von Offenlegungen verpflichtet sind, die durch die Einführung der IFRS nur erweitert und verändert werden, würden die IPSAS also für die öffentliche Verwaltung eine Art Kulturschock bedeuten.

Das Schweizer Vorbild

In der Schweiz werden die IPSAS bereits seit den 1970er/80er Jahren auf kommunaler Ebene und seit der Jahrtausendwende auch auf Bundesebene angewandt; in der EU hingegen sind sie erst in wenigen Staaten und oft auch nur in Teilen der öffentlichen Verwaltung als Insellösung eingeführt worden. Eine umfassende Anwendung in allen Staaten der Europäischen Union wäre schon aus Vereinheitlichungsgründen wünschenswert, erfordert aber eine tiefgreifende Verwaltungsreform.

IPSAS 1 - "Presentation of Financial Statements" [vgl. IAS 1]

Dieser Standard enthält wie IAS 1 die Grundlagen und Definitionen des öffentlichen Rechnungswesens. IPSAS 1.2 definiert dabei spezifisch die Informationsfunktion als grundlegende Aufgabe des Abschlusses. Der Anwendungsbereich der IPSAS umfaßt dabei alle Regierungsstellen mit nichtgewerblichen Aufgaben; Gewerbebetriebe in staatlichem Eigentum werden durch IPSAS 1.5 auf die Anwendung der IAS verpflichtet. Eine Vielzahl von Begriffen werden in zumeist sehr IAS-konformer Weise festgelegt, z.B. Asset oder Liability. Die Elemente der Jahresrechnung bestehen aus der Bilanz, der Gewinn- und Verlustrechnung, einer Cash Flow Rechnung sowie der Darstellung der Veränderung der Vermögenswerte.

IPSAS 2 - "Cash Flow Statements" [vgl. IAS 7]

Dieser Standard regelt, wie Informationen über die Bewegungen der Zahlungsmittel (Cash) und Zahlungsmitteläquivalente (Cash Equivalents) darzustellen sind. In der Kapitalflußrechnung werden die Informationen nach der betrieblichen Tätigkeit, der Investitions- und der Finanzierungstätigkeit klassifiziert. Für operative Geschäftsfälle erlaubt dieser Standard die direkte oder die indirekte Methode zur Ermittlung des Cash Flows, was genau den unternehmerischen Regelungen aus IAS 7 entspricht. Die bisherige deutsche Kameralistik war im Grunde ein Vorläufer der Cash Flow Rechnung, der hiermit aber erweitert, internationalisiert und standardisiert wird.

IPSAS 3 - "Net Surplus or Deficit for the Period, Fundamental Errors and Changes in Accounting Policies" [vgl. IAS 8]

Grundprinzip der IPSAS-Rechnungslegung ist die sogenannte accrual basis, nach der Ereignisse erfaßt werden müssen, wenn sie stattfinden, und nicht (erst), wenn Geld bewegt wird. Dies entspricht als zentrales Prinzip auch der unternehmerischen Periodenabgrenzung. Auf dieser Grundlage regelt der Standard eine Vielzahl von Rechnungslegungsprinzipien, die sich mit der Erfassung von Aufwendungen und Erträgen befassen. Hierbei wird der Grundsatz der Methodenstetigkeit angewandt. Ein Equity-Begriff entsprich dabei einer Art Eigenkapitaldefinition. Grundlegende Fehler der Rechnungslegung müssen im Abschluß offengelegt werden. Jeder Methodenwechsel soll in der Rechnungslegung vermieden werden, ist aber erlaubt, wenn eine veränderte Methode eine höhere Transparenz bietet, was zeigt, daß nicht das Vorsichtsprinzip des Handelsrecht, oder die preußische Geheimhaltung, sondern Offenheit und Information der Rechnungslegung im Vordergrund stehen.

IPSAS 4 - "The Effects of Changes in Foreign Exchange Rates" [vgl. IAS 21]

Für Transaktionen in Fremdwährungen müssen die Umrechnungskurse in die Währung der Rechnungsführung nach dem Stichtagsprinzip umgerechnet werden. Das gilt auch für die Veräußerung von Anlagegütern mit historischen Werten. Geldwerte dagegen müssen zum aktuellen Tageskurs am Bilanzstichtag umgerechnet werden. Umrechnungsdifferenzen aus einer erheblichen Abwertung oder dem Verfall einer Währung müssen mit dem Buchwert des entsprechenden Vermögenswertes verrechnet werden.

IPSAS 5 - "Borrowing Costs" [vgl. IAS 23]

Dieser Standard verlangt grundsätzlich die sofortige erfolgswirksame Aufwandsverrechnung der Fremdkapitalkosten; alternativ dürfen aber Fremdkapitalaufwendungen, die direkt dem Erwerb, dem Bau oder der Herstellung eines qualifizierten Vermögenswert zugeordnet werden können, als Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten dieses Vermögenswertes aktiviert werden. Dabei müssen diese Aufwendungen zuverlässig ermittelt werden können, und der Verwaltungseinheit muß ein künftiger wirtschaftlicher Nutzen aus dem Vermögensgegenstand erwachsen.

IPSAS 6 - "Consolidated Financial Statements and Accounting for Controlled Entities" [vgl. IAS 27]

Dieser Standard regelt die Auf- und Darstellung des Abschlusses einer zusammengefaßten Verwaltungseinheit, führt also das Konzernrechnungswesen in die öffentliche Rechnungslegung ein. Gemäß dem Weltabschlußprinzip müssen auch hier alle in- und ausländischen Verwaltungseinheiten konsolidiert werden. Eine Verwaltungseinheit, die unterstellte Einheiten besitzt, sich aber selbst im Besitz einer Muttergesellschaft befindet, muß selbst aber keinen Konzernabschluß erstellen, sondern die Gründe angeben.

IPSAS 7 - "Accounting for Investments in Associates" [vgl. IAS 28]

Ein Associate ist eine Einheit, auf die ein "maßgeblicher Einfluß" ausgeübt wird. Dies entspricht im wesentlichen der Control-Definition der IAS oder des Aktienrechts, denn auch hier muß eine Beteiligung von mindestens 20% vorliegen. Ein Associate ist jedoch weder ein Tochterunternehmen (mit einer Beteiligung von über 50%), für welches die Rechnungslegung nach IPSAS 6 erfolgen muß, noch ein Joint Venture, für welches in IPSAS 8 Regelungen bestehen.

IPSAS 8 - "Financial Reporting of Interests in Joint Ventures" [vgl. IAS 31]

Ein Joint Venture liegt bei einem sogenannten Gemeinschaftsunternehmen vor, wenn mehrere Muttergesellschaften gemeinschaftlich eine Tochtergesellschaft führen. Dieser Standard schreibt IAS 31 entsprechende Regelungen auch für die öffentliche Verwaltung vor. Dabei bestehen drei Haupttypen von Joint Ventures: Entweder führen diese eine wirtschaftliche Tätigkeit, verwalten Vermögenswerte unter gemeinschaftlicher Führung oder verwalten gemeinschaftlich geführte Einheiten.

IPSAS 9 - "Revenue from Exchange Transactions"[vgl. IAS 18]

Im Gegensatz zu IAS 18 behandelt IPSAS 9 ausschließlich die Erträge, welche einer Verwaltungseinheit in Zusammenhang mit dem Verkauf von Gütern oder der Erbringung von Dienstleistungen entstehen, sowie Zinserträge, die aus der Nutzung von Vermögenswerten der Einheit durch Dritte anfallen. Zu den Erträgen aus "Non-exchange-Transactions" gehören Einkünfte, die keine direkte Gegenleistung für den Kunden bringen, wie z B. Steuern oder Taxen.

IPSAS 10 - "Financial Reporting in Hyperinflationary Economies" [vgl. IAS 29]

Dieser Standard befaßt sich wie IAS 29 mit der Rechnungslegung im Rahmen von inflationären Umfeldbedingungen und ist für europäische Verhältnisse derzeit nicht sehr relevant. Hyperinflationär ist hierbei wie auch in IAS 29 eine Wirtschaft, deren Inflationsrate in den vergangenen drei Jahren 100% p.a. überstiegen hat.

IPSAS 11 - "Construction Contracts" [vgl. IAS 11]

Anders als IAS 11 unterscheidet dieser Standard zwischen kommerziellen und nichtkommerziellen Bauvorhaben. Nichtkommerziell sind dabei alle Bauvorhaben, die öffentliche Auftraggeber haben. Anders als in den alten Regelungen des HGB ist auch hier die percentage-of-completion-method zulässig, d.h., Bauvorhaben dürfen nach anteiliger Fertigstellung aktiviert werden. Zudem enthält der Standard detaillierte Vorschriften über die Herstellkostenermittlung.

IPSAS 12 - "Inventories" [vgl. IAS 2]

Die Lagerbewertung soll zum tieferen zwischen dem nettorealisierbaren Wert sowie den historischen Kosten erfolgen, was einer Art Niederstwertprinzip entspricht. Als Bewertungsmethoden sind entweder FIFO oder die Weighted Average Cost-Methode, also im wesentlichen die Durchschnittsbewertung erlaubt. LIFO ist verboten; eine Vielzahl von Bewertungsregeln werden vorgeschrieben. Der Standard bezieht sich ausdrücklich nicht auf unabgeschlossene Fertigungsaufträge, Finanzinstrumente und Güter, die unentgeltlich oder gegen eine nominelle Gebühr an die Empfänger abgegeben werden, aber ausdrücklich auf bestimmte Güter, die in der Lagerhaltung von Regierungen vorkommen, wie militärische Munition, unausgegebene Geldzeichen, Briefmarken und ähnliche unausgegebene Wertzeichen, strategische Reserven an Energie, Nahrungsmitteln usw.

IPSAS 13 - "Leases" [vgl. IAS 17]

Dieser Standard unterscheidet genau analog zu den IFRS Operate- und Finance Leases mit den entsprechenden Konsequenzen für die Bilanzierung. Für die bilanzielle Beurteilung werden den entsprechenden Regelungen der IAS entsprechende Flußdiagramme und Entscheidungsbäume vorgegeben. Für die Berechnung des Zinsanteiles ist eine auf dem internen Zinsfuß basierende Formel festgelegt. Bestimmte Güter sind jedoch von Leasingvereinbarungen ausgeschlossen, insbesondere Rohstoffe und immaterielle Vermögensgegenstände. Angesichts der zahlreichen Sale-and-Lease-Back-Geschäfte im Bereich der öffentlichen Verwaltungen dürfte gdieser Standard von besonderer Bedeutung sein.

IPSAS 14 - "Events After the Reporting Date" [vgl. IAS 10]

Ziel ist die Regelung für die Einheit welche Ereignisse nach dem Bilanzstichtag für die Einheit zu berücksichtigen sind. Der Standard unterscheidet dabei ausdrücklich in solche Ereignisse, die im Abschluß festgelegte Werte verändern und solche, die zu keiner Veränderung der Bewertung führen. Häufige Beispiele sind etwa die Ausschüttung von Dividenden oder Restrukturierungen, die nach dem Abschlußdatum aber vor Offenlegung des Abschlusses entstehen. In diesem Zusammenhang definiert der Standard die Angaben, doe offenzulegen sind, und die Zeitpunkte, zu denen die jeweiligen Ereignisse anzugeben sind.

IPSAS 15 - "Financial Instruments: Disclosure and Presentation" [vgl. IAS 32]

Der Standard beinhaltet die Regeln zur Darstellung und Angabe von Informationen über die verschiedenen Finanzinstrumente. Hiermit werden also auch Derivate und andere Finanzinstrumente offengelegt, was im Gegensatz zu früheren Verhältnissen auch eine adäquate Risikoabschätzung erlaubt, wenn öffentliche Stellen Spekulationsgeschäfte betreiben. Der Umfang der Offenlegungspflicht umfaßt die Risikomanagement-Richtlinien, die jeweiligen Rechnungslegungsprinzipien, die Zinssätze, die Kreditrisiken, die Fair Values der jeweiligen Finanzinstrumente, Bewertungen, die den Fair Value übersteigen und Hedges. Spekulationen auf Kosten der Leistungsfähigkeit staatlicher Stellen dürften damit auf jeden Fall für die Abschlußleser erkennbar werden.

IPSAS 16 - "Investment Property" [vgl. IAS 40]

Dieser Standard definiert die Zugehörigkeiten zum Investionsvermögen. Hierzu zählen alle Vermögensgegenstände, die langfristig für die Erzielung von Kapitalgewinnen oder Mieterträgen gehalten werden. Dabei dürfen die Objekte nicht für die Erstellung von Leistungen und Produkte der Kerntätigkeit der jeweiligen Verwaltungsstelle verwendet werden, denn diese fallen unter IPSAS 17. Ausgeschlossen sind zudem Vermögensgegenstände, welche für administrative Zwecke gebraucht werden. Nicht in IPSAS 16 behandelt wird die Handhabung von natürlichen Ressourcen.

IPSAS 17 - "Property, Plant and Equipment" [vgl. IAS 16]

Dieser Standard regelt die Bilanzierung von Sachanlagen. Als Sachanlage gilt dann ein Vermögenswert, wenn einerseits seine Anschaffungs- und Herstellkosten zuverlässig bestimmt werden können und anderseits die Wahrscheinlichkeit besteht, daß durch den Gegenstand ein zukünftiger wirtschaftlicher Nutzen erwirtschaftet wird. Militärische Hardware und Infrastrukturvermögen gehören ausdrücklich zu den Sachanlagen, nicht aber natürliche Ressourcen.

IPSAS 18 - "Segment Reporting" [vgl. IAS 14]

Dieser Standard schreibt eine Berichterstattung der geographischen- und der Service-Segmente vor. Die öffentliche Verwaltungseinheit muß hierbei Erträge, Aufwendungen, Schulden und Vermögensgegenstände den einzelnen Segmenten zuordnen und eine Vielzahl weiterer segmentbezogener Informationen offenlegen. Dem Abschlußleser wird so ein vollständigeres und tiefgreifenderes Bild der Verwaltungsstruktur vermittelt.

IPSAS 19 - "Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets" [vgl. IAS 37]

Dieser Standard verlangt die Offenlegung von Eventualverbindlichkeiten und Rückstellungen. Hierbei werden ausdrücklich Verpflichtungen aus Leistungen an Arbeitnehmer, Sozialfürsorge, Versicherungsverträgen, Steuern und Finanzinstrumenten genannt. IPSAS 19 vertieft damit die Aussagekraft von IPSAS 15. Anders als das HGB werden neben den Eventualverbindlichkeiten auch dem Grunde nach ungewisse Vermögensgegenstände ("contingent assets") unterschieden.

IPSAS 20 - "Related Party Disclosures" [vgl. IAS 24]

Hier werden schließlich Offenlegungen persönlicher Beziehungen zwischen den Mitgliedern der öffentlichen Verwaltungsstelle untereinander und zu ihren Familien verlangt. Die Stimmrechte nahestehender Parteien, an diese gezahlte Vergütungen und mit diesen ausgeführte Transaktionen müssen angegeben werden. Dies dient bei Unternehmen primär der Verhinderung von Insidergeschäften, ist in öffentlichen Verwaltungen jedoch gegen die Korruption gerichtet.

Eine kleine Wertung

Das Informationsfreiheitsgesetz liegt seit Jahren auf Eis und der Datenschutz wird primär als Informationsverweigerungsrecht verstanden. Die Offenlegungs- und Informationskomponente des BDSG und verwandter Normen wird weitgehend ignoriert. Würden die IPSAS konsequent eingeführt, wäre dies alleine schon ein Informationsfreiheitsgesetz eigener Art, weil der Bürger plötzlich die Wirtschaftsführung des Staates problemlos durchschauen könnte. Das genau ist aber, weshalb es vermutlich niemals passieren wird.

Schlußbemerkung

Obwohl wir die Entwicklung der IPSAS mit Interesse verfolgen, und von Zeit zu Zeit in gewohnt kritischer Weise darüber berichten werden, ist diese Seite wie auch die BWL CD primär eine Ressource für Betriebswirtschaft und unternehmerische Rechnungslegung und wird auf die Belange des öffentlichen Sektors nur mit nachrangiger Intensität, Tiefe und Dichte eingehen.

Links zum Thema

Forum für Betriebswirtschaft | IAS 2005: die halbe Einführung | Skript zu IAS (interne Links) Originaltexte der IPSAS, kostenloser (!) Zugang möglich (externer Link)

Hinweise auf relevante Inhalte der BWL CD

[Lexikon]: "IAS" "IFRS", "IPSAS" (auf CDs ab Herstellungsdatum 16.04.2004). [Manuskripte]: "IAS.pdf".
Diese Hinweise beziehen sich auf die zum Zeitpunkt des Erscheinens dieses Artikels aktuelle Version der BWL CD. Nicht alle Inhalte und nicht alle Stichworte sind in älteren Fassungen enthalten. Den tagesaktuellen Stand ersehen Sie aus dem Inhaltsverzeichnis oder dem thematischen Verzeichnis.